為了便于報表使用者的理解和使用，財務(wù)報表中的資產(chǎn)項目和負債項目性質(zhì)及其流動性分類都必須一目了然、準確無誤。如財務(wù)報表中的應(yīng)收賬款必為流動資產(chǎn)，而不能混雜實為預(yù)收款項的負債內(nèi)容;長期借款必為非流動負債，而不能混雜實為流動負債的部分。總之，財務(wù)報表中的項目列示必須恰如其分，應(yīng)能準確體現(xiàn)其原定的經(jīng)濟內(nèi)涵，而不能似是而非、張冠李戴。

如果日常核算為減少科目設(shè)置，采用了雙重性質(zhì)賬戶，即同一賬戶下既有資產(chǎn)核算內(nèi)容，又有負債核算內(nèi)容，在報表中就必須考慮做重分類調(diào)整，分別反映資產(chǎn)和負債的內(nèi)容，而不能將資產(chǎn)和負債進行沖抵反映。

此外，資產(chǎn)、負債的流動性，即流動性和非流動性的區(qū)分，不是一成不變的，可能會在后續(xù)期間發(fā)生轉(zhuǎn)化，不加注意就容易犯“刻舟求劍”的錯誤。因此，需要在報表列報時對其最新性質(zhì)進行再審視，及時就其性質(zhì)變動(如有)進行重新分類。《企業(yè)會計準則第30號——財務(wù)報表列報》中提出了流動資產(chǎn)、流動負債的分類標準，將符合其中任一項條件的資產(chǎn)、負債列為流動資產(chǎn)、流動負債，而將所有條件均不符合的資產(chǎn)、負債列為非流動資產(chǎn)、非流動負債，可以幫助我們打造一雙“慧眼”，游刃有余地處理以上諸多會計難題。

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材料

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我國財政部2014年1月26日發(fā)布《企業(yè)會計準則第30號——財務(wù)報表列報》。其中第十六條規(guī)定，資產(chǎn)和負債應(yīng)當分別流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)、流動負債和非流動負債列示。

第十七條規(guī)定，資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應(yīng)當歸類為流動資產(chǎn)：

(1)預(yù)計在一個正常營業(yè)周期中變現(xiàn)、出售或耗用;

(2)主要為交易目的而持有;

(3)預(yù)計在資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)變現(xiàn);

(4)自資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)，交換其他資產(chǎn)或清償負債的能力不受限制的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物。

第十九條規(guī)定，負債滿足下列條件之一的，應(yīng)當歸類為流動負債：

(1)預(yù)計在一個正常營業(yè)周期中清償;

(2)主要為交易目的而持有;

(3)自資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)到期應(yīng)予以清償;

(4)企業(yè)無權(quán)自主地將清償推遲至資產(chǎn)負債表日后一年以上。

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【問題一】房產(chǎn)的單位價值高，建造周期長，可使用壽命更長。企業(yè)是否應(yīng)將所有房產(chǎn)都作為固定資產(chǎn)核算，并在財務(wù)報表中將其列為非流動資產(chǎn)?

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【解答】出租使用的房產(chǎn)為“投資性房地產(chǎn)”，自用房為“固定資產(chǎn)”，不滿足以上劃分為流動資產(chǎn)的任一項條件，因此為非流動資產(chǎn)。但預(yù)計在超過一年的一個正常營業(yè)周期內(nèi)變現(xiàn)、出售或耗用，主要為交易目的而持有的房產(chǎn)，比如房地產(chǎn)企業(yè)的商品房，同時滿足流動資產(chǎn)的兩項條件，應(yīng)作為流動資產(chǎn)中的存貨“開發(fā)產(chǎn)品”反映。

此外，長期建造合同形成的代建房產(chǎn)為“工程施工”，盡管建造期長于一年，但滿足一個營業(yè)周期內(nèi)變現(xiàn)、主要為交易目的而持有的流動資產(chǎn)特征，是存貨性質(zhì)的流動資產(chǎn)，對虧損合同中的預(yù)計虧損需要計提存貨跌價準備。

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【問題二】一年期以上的定期存單和遭到凍結(jié)的銀行存款，還是流動資產(chǎn)嗎?所有材料均為流動資產(chǎn)嗎?

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【解答】在一般情況下，銀行存款存取自由，一年內(nèi)辦理提現(xiàn)或轉(zhuǎn)賬支付不受任何限制，滿足流動資產(chǎn)的第四項條件，即為“自資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)，交換其他資產(chǎn)或清償負債的能力不受限制的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物”。但期限超過一年的定期存款，如果管理層具有明確的將其持有至到期的意圖，即投資于該定期存款的目的是獲取較高的利息收益，而不是作為流動性管理工具使用，并且公司確實有足夠的財務(wù)能力，能夠保證在存續(xù)期限內(nèi)不用提前變現(xiàn)這部分定期存款以滿足支付需求的，不滿足流動資產(chǎn)的全部條件，應(yīng)作為一項長期應(yīng)收款或其他非流動資產(chǎn)。

與此相似的是，遭到凍結(jié)的銀行存款，也因受限而失去流動性，成為非流動資產(chǎn);材料中的特種儲備物資需要留作長期儲備，工程物資用于長期資產(chǎn)建造，均不能迅速變現(xiàn)、出售或耗用，屬于非流動資產(chǎn)。

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【問題三】有些企業(yè)為減少科目設(shè)置，采用了雙重性質(zhì)賬戶。常見的雙重性質(zhì)賬戶有哪些?在報表中對雙重性質(zhì)賬戶應(yīng)如何列示?

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【解答】往來結(jié)算賬戶為常見的雙重性質(zhì)賬戶類型，可用來集中反映與同一客戶的結(jié)算關(guān)系。對雙重性質(zhì)賬戶，需要按其明細賬借方余額(如有)作為資產(chǎn)反映，按其明細賬貸方余額(如有)作為負債反映。

例如，在銷售與收款業(yè)務(wù)中，將雙重性質(zhì)賬戶“應(yīng)收賬款”的明細賬貸方余額調(diào)整作為報表中的“預(yù)收款項”，將雙重性質(zhì)賬戶“預(yù)收賬款”明細賬的借方余額調(diào)整作為報表中的“應(yīng)收賬款”;在購貨與付款業(yè)務(wù)中，將雙重性質(zhì)賬戶“應(yīng)付賬款”明細賬的借方余額調(diào)整作為“預(yù)付款項”，將雙重性質(zhì)賬戶“預(yù)付賬款”明細賬的貸方余額調(diào)整作為“應(yīng)付賬款”。

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【問題四】哪些資產(chǎn)和負債的流動性隨著時間推移可能會發(fā)生變化?報表中應(yīng)如何反映其變化?

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【解答】對變現(xiàn)、耗用或出售有時間期限的非流動資產(chǎn)，隨著時間推移，如果資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)將到期，其性質(zhì)將自然轉(zhuǎn)變?yōu)榱鲃淤Y產(chǎn)，如一年內(nèi)到期的“持有至到期投資”，報表中應(yīng)重分類為 “一年內(nèi)到期的非流動資產(chǎn)”。同時，對清償有時間期限的非流動負債，如果未來一年內(nèi)需要清償，其性質(zhì)將變?yōu)榱鲃迂搨?，如一年?nèi)將要還款或者承兌的“長期借款”“應(yīng)付債券”“長期應(yīng)付款”，報表中應(yīng)重分類為“一年內(nèi)到期的非流動負債”。

當然，對于在資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)到期的負債，企業(yè)有意圖且有能力自主地將清償義務(wù)展期至資產(chǎn)負債表日后一年以上的，應(yīng)當歸類為非流動負債;不能自主地將清償義務(wù)展期的，即使在資產(chǎn)負債表日后、財務(wù)報告批準報出日前簽訂了重新安排清償計劃協(xié)議，該項負債也應(yīng)當歸類為流動負債。

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【問題五】資產(chǎn)負債表日距原定到期日一年以上的非流動負債，有可能會變?yōu)榱鲃迂搨鶈?資產(chǎn)負債表日距尚可使用壽命一年以上的非流動資產(chǎn)，有可能會變?yōu)榱鲃淤Y產(chǎn)嗎?

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【解答】企業(yè)在資產(chǎn)負債表日或之前違反了長期借款協(xié)議，導致貸款人可隨時要求清償?shù)呢搨?，?yīng)當歸類為流動負債。除非貸款人在資產(chǎn)負債表日或之前同意提供在資產(chǎn)負債表日后一年以上的寬限期，在此期限內(nèi)企業(yè)能夠改正違約行為，且貸款人不能要求隨時清償?shù)?，該項負債才能繼續(xù)歸類為非流動負債。

持有待售的非流動資產(chǎn)根據(jù)類似交易中出售此類資產(chǎn)的慣例，在當前狀況下即可立即出售;且出售極有可能發(fā)生，即企業(yè)已經(jīng)就一項出售計劃做出決議且獲得確定的購買承諾，預(yù)計出售將在一年內(nèi)完成，性質(zhì)已轉(zhuǎn)變?yōu)榱鲃淤Y產(chǎn)，需要在資產(chǎn)負債表中區(qū)別于其他資產(chǎn)單獨列示持有待售的非流動資產(chǎn)。

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【問題六】持有待售的非流動資產(chǎn)還需要計提折舊和進行攤銷嗎?其計提的資產(chǎn)減值損失可以轉(zhuǎn)回嗎?

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【解答】劃分為持有待售類別后確認的資產(chǎn)減值損失金額，由于變?yōu)榱鲃淤Y產(chǎn)的性質(zhì)，故可以轉(zhuǎn)回;而劃分為持有待售類別前確認的資產(chǎn)減值損失金額，由于仍然是非流動資產(chǎn)的性質(zhì)，故不得轉(zhuǎn)回。

同時，由于持有待售的固定資產(chǎn)已變?yōu)榱鲃淤Y產(chǎn)，不應(yīng)再作為固定資產(chǎn)計提折舊;持有待售的無形資產(chǎn)已變?yōu)榱鲃淤Y產(chǎn)，不應(yīng)再作為無形資產(chǎn)進行攤銷。

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【問題七】企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營和破產(chǎn)清算兩種不同狀態(tài)下，資產(chǎn)和負債的流動性分類及計量屬性有何區(qū)別?

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【解答】企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營狀態(tài)下，資產(chǎn)負債表中的所有資產(chǎn)應(yīng)劃分為流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)，所有負債應(yīng)劃分為流動負債和非流動負債，并以歷史成本為主要的計量屬性，對非流動資產(chǎn)需要考慮折舊計提和費用攤銷。而在破產(chǎn)清算狀態(tài)下，企業(yè)的全部資產(chǎn)和負債在未來一年內(nèi)需要變現(xiàn)或清償，因此所有資產(chǎn)均屬于流動資產(chǎn)，所有負債均屬于流動負債。

由于清算資產(chǎn)負債表列示的項目不區(qū)分流動和非流動，破產(chǎn)清算企業(yè)的所有資產(chǎn)應(yīng)當以破產(chǎn)資產(chǎn)清算凈值計量，所有負債應(yīng)當以破產(chǎn)債務(wù)清償價值計量，因此不再適用歷史成本計量屬性，企業(yè)不需要再考慮非流動資產(chǎn)情況下的折舊計提或費用攤銷問題。